Od lipca 2023 r. prowadzenie działalności w ramach podatkowej grupy kapitałowej (dalej: PGK) oraz zawieranie transakcji z podmiotami powiązanymi poza PGK można porównać do spaceru po linie nad przepaścią. Jest to konsekwencja wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) , z którego wynika, że “dokonanie” transakcji na warunkach nierynkowych z podmiotem powiązanym może wiązać się z utratą statusu PGK.
Sedno sprawy
Wyrok NSA o sygnaturze II FSK 128/21 powiązany jest z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) o sygnaturze III SA/Wa 2169/19, w sprawie ze skargi na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lipca 2020 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.176.2019.2.BK w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy w przypadku zawarcia przez spółkę w trakcie istnienia PGK transakcji kontrolowanej z podmiotem powiązanym, który nie jest członkiem PGK na warunkach różniących się od tych, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, spółka może dokonać korekty warunków tej transakcji, tak aby PGK nie utraciła statusu podatnika CIT. Dotyczy to wykładni art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2023 poz. 2805; dalej: Ustawa o CIT), który stanowi, że po utworzeniu PGK spółki tworzące tę grupę, w przypadku dokonania transakcji kontrolowanej z podmiotami powiązanymi niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej, nie powinny ustalać lub narzucać warunków różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.
Orzeczenie WSA
Orzekając ponownie, WSA w wyroku z 7 marca 2024 r. o sygnaturze III SA/Wa 2619/23 rozstrzygnął, że w świetle przepisu art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. b Ustawy o CIT do utraty statusu podatnika CIT przez PGK dojdzie z mocy prawa w sytuacji, gdy pomiędzy podmiotem wchodzącym w skład PGK a podmiotem powiązanym nietworzącym tej grupy dojdzie do ustalenia warunków różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (także w przypadku alternatywnym, tj. gdy warunki te zostały narzucone).
WSA stwierdził, że pojęcie słowa “dokonać” na gruncie wykładni literalnej spornego przepisu, należy odczytywać jako “dokonywanie”, “realizowanie”, “ustalanie” jednak bez elementu finalizacji. WSA w dalszej części uzasadnienia stwierdza, że:
(…) “dokonywanie” to realizowanie transakcji bez względu na rezultat końcowy (skutki ewentualnej korekty), a zatem pojęcie to obejmuje także ten niezamierzony przez wnioskodawców rezultat w postaci braku rynkowości warunków transakcji. (…) Przyjęcie, że wykładnia literalna ww. przepisu obejmuje także skutki korekt warunków transakcji kontrolowanych jest ze wszech miar nieuprawnione, bowiem jest po porostu niezgodne z jego brzmieniem. Przepis art. 1a ustawy o CIT w żadnej jednostce redakcyjnej nie referuje do ewentualnych korekt transakcji, co istotne ustawodawca nie zastrzegł w żadnym miejscu, że w przypadku skutecznej korekty, przyjmuje się, że transakcji kontrolowanej dokonano na warunkach przewidzianych jak w korekcie.
Korekta warunków a KCT11e
Należy zauważyć, że w treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego dotyczącej powyższej sprawy, wnioskodawca nie wskazał, że będzie dokonywał korekty cen transferowych zgodnie z art. 11e Ustawy o CIT. Także WSA i NSA w uzasadnieniach do wydanych wyroków nie odnieśli się do tego rodzaju korekty, która, może być dokonana tylko wówczas, gdy zgodnie z art. 11e pkt 1 Ustawy o CIT:
w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane.
Wykładnia przytoczonego przepisu stanowi, że nie można dokonać korekty cen transferowych, jeżeli transakcja kontrolowana nie była “ustalona” na warunkach rynkowych już w momencie jej zainicjowania.
Można pokusić się o stwierdzenie, że podmiot działający w ramach PGK, który zawarł transakcję kontrolowaną z podmiotem powiązanym spoza PGK, może dokonać korekty zgodnie z art. 11e Ustawy o CIT, bez obawy o utratę statusu PGK. Spełniony jest bowiem warunek rynkowego charakteru transakcji kontrolowanej od momentu jej zawarcia, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 3b Ustawy o CIT.
Tym niemniej w obecnej sytuacji, bez wprowadzenia zmian legislacyjnych lub wydania objaśnień przez Ministerstwo Finansów, funkcjonowanie w ramach PGK przypomina spacer po linie nad przepaścią. Podatnicy muszą wykazać się nadzwyczajną ostrożnością w swoich działaniach, aby uniknąć nawet nieintencjonalnych nierynkowych transakcji.
© Marta Pawłowska
Członkini Stowarzyszenia Centrum Cen Transferowych, praktyk z wieloletnim doświadczeniem zwarówno w biznesie, jak i doradztwie podatkowym.
Materiał chroniony prawem autorskim. Materiał może być rozpowszechniany pod warunkiem podania źródła (adresu strony internetowej) oraz nazwiska autora. Autor ani Wydawca nie ponoszą żadnej odpowiedzialności za wykorzystanie materiału.